Circolare 12 del 19 gennaio 1998

OGGETTO:
98-12. Decreto Legislativo 2 settembre 1997, n. 314 concernente innovazioni in materia di qualificazione del reddito di lavoro dipendente ed assimilato, unificazione delle basi imponibili fiscale e previdenziale.

- Decreto Legislativo 15 dicembre 1997, n°. 446 istitutivo dell'IRAP e concernente la revisione degli scaglioni, delle aliquote e delle detrazioni dell'IRPEF e la istituzione di una addizionale regionale a tale imposta.
A) - DECRETO LEGISLATIVO 2 SETTEMBRE 1997, N°. 314.
Con il 1° gennaio 1998 è entrata in vigore la nuova disciplina dei redditi di lavoro dipendente ed assimilati con la sostanziale novità dell'unificazione di massima delle basi imponibili ai fini fiscali e previdenziali.
Le nuove norme sono contenute nel Decreto Legislativo 2 settembre 1997, n°. 314, attuativo della delega contenuta nella legge 23 dicembre 1996, n°. 662 e riguardano i criteri per la determinazione del reddito di lavoro dipendente e dei redditi ad esso assimilati nonché, in materia di accertamento dei redditi, i procedimenti per semplificare gli adempimenti dei contribuenti limitando per gli stessi le ipotesi di presentazione delle dichiarazioni.
Di seguito vengono esaminate le modifiche e le innovazioni limitatamente alla parte che assume rilevanza per l Istituto, nella sua qualità di sostituto d imposta.
I - I NUOVI REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE (MODIFICHE AL D.P.R. 22 dicembre 1986, N. 917 - TUIR)
I - 1) REDDITO DI LAVORO DIPENDENTE (art.46 del TUIR)
Viene confermato in sede legislativa l'orientamento già espresso dal Ministero delle Finanze nel senso che gli interessi, sia moratori sia quelli di dilazione, nonché le somme di denaro corrisposte a titolo di rivalutazione monetaria liquidate dal giudice per crediti di lavoro costituiscono redditi di lavoro dipendente e come tali sono soggetti allo stesso regime fiscale di questi ultimi, anche mediante tassazione separata, ove ne ricorrano le condizioni previste.
I proventi conseguiti in sostituzione di redditi di lavoro dipendente o di quelli equiparati, sono assoggettabili con le stesse modalità dei redditi che sostituiscono. Rientrano in questa tipologia di reddito le prestazioni temporanee non pensionistiche e le indennità varie corrisposte dall'Istituto con esclusione degli assegni familiari, dell'assegno per il nucleo familiare e relative maggiorazioni (ad es. i trattamenti di disoccupazione, di mobilità, le indennità di malattia e di maternità).
Il Ministero delle Finanze ha inoltre precisato che le somme corrisposte a titolo di doppia annualità al coniuge superstite che cessi dal diritto alla pensione per sopravvenuto matrimonio vanno assoggettate a tassazione con gli stessi criteri e modalità previsti per il trattamento pensionistico che sostituiscono. In tal senso si intendono modificate le disposizioni contenute nella circ. n°. 806 Rg/210 del 17 ottobre 1985 e seguenti.
I - 2) REDDITI ASSIMILATI A QUELLI DI LAVORO DIPENDENTE (art.47 del TUIR)
Vengono espressamente assimilate a reddito di lavoro dipendente le seguenti ipotesi che, per la loro struttura sarebbero state escluse, in quanto non inquadrabili in un rapporto di lavoro e non aventi natura di retribuzione:
- a) I redditi derivanti da attività libero professionale intramuraria svolta da determinate categorie professionali del settore sanitario. È compreso fra tali categorie il personale medico degli Enti pubblici che già applicano l'istituto dell'attività libero professionale intramuraria e che abbiano adeguato i propri ordinamenti ai principi di cui all'art.1 della legge 23 dicembre 1996, n°. 662, commi da 5 a 19 e a quelli del decreto del Ministero della Sanità del 31 luglio 1997. Su tali redditi non sono ammesse le detrazioni per lavoro dipendente;
- b) i compensi percepiti dai soggetti impegnati in lavori socialmente utili " in conformità a specifiche disposizioni normative" indipendentemente dalle modalità di svolgimento del lavoro e dalla circostanza che debba trattarsi di "lavoratori".
I - 3) DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE DEL REDDITO DI LAVORO DIPENDENTE (art.48 del TUIR)
Chiarito che il momento di percezione è quello in cui escono dalla disponibilità dell'erogante, in base alla nuova formulazione dell'art.48 sono assoggettati a tassazione tutte le somme e i valori percepiti nel periodo d'imposta (principio di cassa) con l'estensione generalizzata e obbligatoria al 12 gennaio per proventi riferiti al precedente periodo d'imposta, in qualunque modo riconducibili al rapporto di lavoro (non è più prevista la relazione fra corresponsione e prestazione di lavoro). Sono esclusi quelle somme e valori espressamente previsti dalla norma ed in particolare:
- a) I contributi previdenziali e assistenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge. Fra i contributi versati in conformità a disposizioni di contratto, di accordo o di regolamento aziendale sono esclusi soltanto quelli per assistenza sanitaria versati ad enti e casse aventi esclusivamente fine assistenziale dal datore di lavoro o dal lavoratore per un importo complessivamente non superiore a 7 milioni di lire;
- b) le erogazioni liberali per un importo non superiore, nel periodo d'imposta, alle 500 mila lire se concesse alla generalità dei dipendenti o a categorie degli stessi, in occasione di festività e ricorrenze. I sussidi occasionali concessi per rilevanti esigenze personali o familiari sono esclusi per l intero importo;
- c) le somme trattenute ai dipendenti che costituiscono oneri deducibili ai sensi dell art. 10, nonché le erogazioni del datore di lavoro effettuate in conformità a contratti collettivi o ad accordi o regolamenti aziendali, a fronte di spese sanitarie di cui alla lettera b) del comma 1 dello stesso art.10. Fra gli oneri deducibili figurano, per effetto delle modifiche apportate dal decreto in esame, le somme restituite al soggetto erogatore, che abbiano già concorso alla formazione del reddito in anni precedenti. Quest'ultima disposizione riguarda tutti i redditi precedentemente assoggettati con il criterio di cassa, quindi non solo redditi di lavoro dipendente ma anche compensi di lavoro autonomo professionale o da collaborazione coordinata e continuativa, nonché redditi diversi (lavoro autonomo occasionale o altro).
Per la valutazione monetaria dei compensi in natura (fringe benefits) il criterio generale è quello del valore normale stabilito nell'art.9 del TUIR. Per i fabbricati concessi in locazione, in uso o in comodato, il valore normale è pari alla differenza fra la rendita catastale più le spese - comprese le utenze non a carico dell'utilizzatore - e quanto corrisposto per il godimento del fabbricato, riducendo del 30% tale differenza in caso di obbligo di dimora nell'alloggio.
È stato inoltre rivisto il trattamento tributario delle indennità e degli altri emolumenti percepiti dai dipendenti in caso di spostamento per motivi di lavoro. Tale trattamento risulta delineato come di seguito indicato:
- a) Trasferte nell'ambito del territorio comunale: le indennità e i rimborsi di spese per le trasferte nell'ambito del territorio comunale in cui si trova la sede di lavoro concorrono integralmente alla formazione del reddito, escluse le spese di trasporto comprovate dal vettore;
- b) trasferte fuori del territorio comunale: le indennità di trasferta sono escluse fino all'importo di 90 mila lire giornaliere (150 per trasferte all'estero); i rimborsi analitici delle spese di viaggio, anche sotto forma di indennità chilometrica e di trasporto, non concorrono comunque a formare il reddito quando le spese stesse siano rimborsate sulla base di idonea documentazione, mentre restano assoggettati a tassazione tutti i rimborsi di spese anche se analiticamente documentate, se corrisposti in aggiunta all'indennità di trasferta. Nel caso venga corrisposta, unitamente al rimborso analitico delle spese di vitto o alloggio o di entrambe anche una indennità di trasferta, le franchigie di 90 e 150 mila lire sono ridotte rispettivamente di un terzo o di due terzi; le spese non documentabili se analiticamente attestate, sono escluse fino all'importo massimo di 30 mila lire giornaliere (50 per l'estero), in alternativa alla franchigia sull'indennità di trasferta;
- c) indennità di trasferimento e di prima sistemazione ed equipollenti: costituiscono reddito con un abbattimento solo per il primo anno del 50% fino ad un massimo di tre milioni (9 se si tratta di trasferimento all estero - 12 milioni se nello stesso anno il soggetto interessato subisce un trasferimento all'estero e uno in Italia). Le spese di viaggio comprese quelle dei familiari fiscalmente a carico e di trasporto delle cose, nonché‚ le spese ed oneri per recesso di locazione a seguito del trasferimento, se rimborsate dal datore di lavoro e analiticamente documentate, non costituiscono reddito;
d) assegni di sede ed altre indennità per servizi prestati all estero: costituiscono reddito per il 50% del loro ammontare.
I - 4) DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE DEI REDDITI ASSIMILATI A QUELLI DI LAVORO DIPENDENTE (art.48-bis del TUIR)
Ai fini della determinazione della base imponibile dei redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente si applica tutta la normativa concernente la determinazione dei redditi di lavoro dipendente, ivi compresa quella relativa alle somme escluse dalla formazione del reddito, ai criteri di valutazione dei compensi in natura, alla imputazione al periodo di imposta cui si riferiscono le somme corrisposte entro il 12 gennaio dell'anno successivo. È stato esteso inoltre ai redditi in questione anche il regime della tassazione separata. Pertanto l'anzidetto particolare regime è applicabile a tutti i redditi di lavoro dipendente, a quelli sostitutivi ed a quelli assimilati.

II - LE NUOVE MODALITÀ DI ACCERTAMENTO DELLE IMPOSTE SUI REDDITI (MODIFICHE AL D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600)
II - 1) DICHIARAZIONE DEI SOGGETTI PASSIVI (art.1 D.P.R. 600/73)
Sono riassunte e ampliate le ipotesi di esonero dalla presentazione della dichiarazione da parte delle persone fisiche. Innovativa è l'esenzione per coloro che posseggono un reddito complessivo per il quale la differenza fra l'imposta lorda complessivamente dovuta e l'ammontare totale delle detrazioni (per lavoro dipendente e carichi familiari) e le ritenute operate, risulti non superiore a 20 mila lire.
II - 2) CERTIFICAZIONI DEI SOSTITUTI D'IMPOSTA (art.7-bis DPR 600/73)
Una nuova certificazione, unica ai fini fiscali e contributivi, sostituisce tutte le precedenti (101, 201, certificazioni contributive, altre certificazioni fiscali). Non sarà obbligatorio l'uso del facsimile, la certificazione potrà assumere qualsiasi dimensione e potrà essere incorporata in altre certificazioni, a condizione che contenga tutti gli elementi che saranno indicati nell'apposito decreto, secondo la sequenza indicata nello stesso. La certificazione deve essere consegnata entro il 28 febbraio, anche in caso di cessazione intervenuta nel corso dell'anno, salvo che l'interessato in quest'ultimo caso non ne chieda la consegna anticipata. Corre l'obbligo allora di provvedervi entro dodici giorni dalla richiesta.
II - 3) RITENUTE SUI REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE (D.P.R. 29 Settembre 1973 n°. 600 art.23)
Il testo dell'art.23 è stato interamente riformulato con le seguenti principali innovazioni:
II - 3.1) EFFETTUAZIONE DELLA RITENUTA ( art.23, commi 1° e 2° DPR 600/73 )
L'obbligo di effettuare la ritenuta sussiste ogni volta che vengono corrisposti somme e valori determinati ai sensi dell'art.48 del DPR 917/86, indipendentemente dall'esistenza o meno del rapporto di lavoro. Non potrà più accadere che un sostituto d'imposta corrisponda redditi di lavoro dipendente, o sostitutivi degli stessi, senza operare alcuna ritenuta. Si precisa inoltre che:
- a) in caso di incapienza della ritenuta nei valori da corrispondere ad esempio in caso di aspettativa durante la quale viene erogato un compenso in natura, il sostituito (dipendente, pensionato o percettore di altro trattamento non pensionistico) è tenuto a versare al sostituto l'importo corrispondente;
- b) la richiesta di detrazioni per carichi di famiglia e per lavoro dipendente deve contenere le condizioni giustificative della stessa e, relativamente ai figli ed agli altri familiari a carico, la misura percentuale di fruizione. Salvo diversa indicazione dell'interessato la detrazione per il coniuge a carico e quella per lavoro dipendente, determinate in base a scaglioni di reddito, vanno effettuate considerando in via presuntiva il reddito complessivo di lavoro dipendente che viene corrisposto nel corso dell'anno;
- c) per reddito complessivo netto del contribuente ai fini del calcolo dell'aliquota per la tassazione degli emolumenti relativi ad anni precedenti, si intende l'ammontare globale dei redditi corrisposti dal sostituto all'interessato;
- d) per i redditi corrisposti agli eredi, limitatamente a quelle somme o valori in via di maturazione o maturati, ma non ancora liquidati, si applica l'aliquota stabilita per il primo scaglione di reddito. Si conferma che restano attratti nella sfera di competenza del deceduto non solo tutte le somme e i valori dallo stesso riscossi ma anche tutti quelli già messi a sua disposizione sui quali è stata effettuata e versata la ritenuta, anche se materialmente non riscossi.
II - 3.2 OPERAZIONI DI CONGUAGLIO (art.23, commi 3° e 4° DPR 600/73)
Nelle operazioni di conguaglio, da effettuare entro il 28 febbraio dell'anno successivo, o alla cessazione del rapporto, il sostituto è tenuto a riconoscere:
- a) le detrazioni per reddito di lavoro dipendente e per familiari a carico anche se richieste solo alla fine dell'anno;
- b) le detrazioni per oneri previste dall'art.13 bis del TUIR i cui importi siano transitati attraverso il sostituto. Su richiesta è possibile riconoscere anche la detrazione per gli oneri previsti dallo stesso articolo autonomamente sostenuti dall'interessato;
c) l'eventuale credito d'imposta per redditi prodotti all'estero che hanno concorso, anche in anni precedenti, alla formazione del reddito di lavoro dipendente assoggettato in Italia.
I compensi corrisposti da terzi le cui comunicazioni siano pervenute in ritardo, possono essere inseriti nelle operazioni di conguaglio dell'anno successivo. In caso di incapienza della retribuzione a subire l'imposta conseguente alle operazioni di conguaglio entro il 28 febbraio dell'anno successivo, o alla cessazione del rapporto, l'interessato può, mediante richiesta scritta, autorizzare il sostituto ad effettuare il prelievo sulle retribuzioni dei periodi di paga successivi, con l'applicazione degli interessi dell'uno per cento mensile, o chiedere di versare al sostituto l'importo corrispondente. Al termine del periodo d'imposta gli importi non trattenuti per incapienza o per cessazione del rapporto di lavoro, devono essere comunicati all'interessato che dovrà provvedere autonomamente al pagamento entro il 15 gennaio dell'anno successivo. Il lavoratore può chiedere che siano inserite nelle operazioni di conguaglio anche redditi percepiti per precedenti rapporti intrattenuti nel corso dello stesso anno, consegnando entro il 12 gennaio la certificazione rilasciata dagli altri soggetti e specificando l'opzione prescelta in caso di incapienza. La richiesta può riguardare anche redditi erogati da soggetti che non rivestono la qualifica di sostituti d'imposta, ma non può essere rivolta agli enti che corrispondono trattamenti pensionistici.
II - 4) RITENUTA SUI REDDITI ASSIMILATI A QUELLI DI LAVORO DIPENDENTE (ART. 24 DPR 600/73)
La nuova formulazione dell'art.24 prevede che per i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente sia operata una ritenuta di acconto dell'IRPEF dovuta dai percepienti con le stesse modalità previste per i redditi di lavoro dipendente, compreso l'obbligo di effettuare il conguaglio. La genericità della disposizione consente per il futuro di evitare ipotesi di redditi assimilati per i quali non è prevista alcuna ritenuta perché‚ il legislatore ha omesso di introdurre l'obbligo della stessa.

B) DECRETO LEGISLATIVO 15 DICEMBRE 1997, N°. 446
Il Decreto Legislativo 15 dicembre 1997, n°. 446, per il quale l'esame è limitato alle innovazioni che assumono interesse per l'Istituto, nella sua qualità di sostituto d'imposta, introduce, con decorrenza 1° gennaio 1998, rilevanti modifiche riguardanti gli scaglioni, le aliquote e le detrazioni dell'Irpef ed istituisce una addizionale regionale a tale imposta.
I - ALIQUOTE E SCAGLIONI DI REDDITO
Sono state ridotti a 5 gli scaglioni di reddito, ai quali andranno applicate le nuove aliquote come di seguito indicato:
fino a lire 15.000.000 18,5%
oltre lire 15.000.000 e fino a lire 30.000.000 26,5%
oltre lire 30.000.000 e fino a lire 60.000.000 33,5%
oltre lire 60.000.000 e fino a lire 135.000.000 39,5%
oltre lire 135.000.000 45,5%
Ai fini della tassazione degli emolumenti arretrati l'applicazione dei nuovi importi decorre dal periodo d'imposta successivo al 31 dicembre 1999.
II - DETRAZIONI PER CARICHI DI FAMIGLIA
Le detrazioni spettanti per carichi di famiglia, a condizione che le persone alle quali si riferiscono non posseggano redditi superiori ai 5.500.000, al lordo degli oneri deducibili, sono le seguenti:
a) per il coniuge non legalmente ed effettivamente separato:
1 - L. 1.057.552 se il reddito complessivo non supera i 30.000.000;
2 - L. 961.552 se il reddito complessivo è compreso fra i 30.000.000 e i 60.000.000;
3 - L. 889.552 se il reddito complessivo è compreso fra i 60.000.000 e i 100.000.000;
4 - L. 817.552 se il reddito complessivo è superiore a 100.000.000;
b) per ciascun figlio, compresi quelli naturali riconosciuti, adottivi, affidati e affiliati, nonché, per ognuna delle persone di cui all'articolo 433 del codice civile la detrazione è di 336.000 ripartite tra gli aventi diritto alla detrazione in proporzione all'effettivo onere sostenuto da ciascuno. È confermata per il primo figlio, in mancanza del coniuge, l'applicazione della detrazione nella misura prevista per il coniuge. Nella determinazione del reddito complessivo dei familiari ai fini della richiesta di detrazione, si deve tenere conto anche di redditi precedentemente esclusi, quali le retribuzioni corrisposte da Enti e Organismi internazionali, rappresentanze diplomatiche e consolari e missioni, nonché quelle corrisposte dalla Santa Sede, dagli Enti da essa gestiti e dagli Enti centrali della Chiesa Cattolica.
III ALTRE DETRAZIONI
III. 1) DETRAZIONE PER LAVORO DIPENDENTE
È stata eliminata l'ulteriore detrazione per redditi di lavoro dipendente, per i quali spetta pertanto un unica detrazione, rapportata al periodo di lavoro o di pensione nell'anno, corrispondente agli importi indicati nella tabella seguente:

reddito compreso fra
detrazione
L.
1
e
L.
9.100.000
L.
1.680.000
L.
9.100.001
e
L.
9.300.000
L.
1.600.000
L.
9.300.001
e
L.
15.000.000
L.
1.500.000
L.
15.000.001
e
L.
15.300.000
L.
1.350.000
L.
15.300.001
e
L.
15.600.000
L.
1.250.000
L.
15.600.001
e
L.
15.900.000
L.
1.150.000
L.
15.900.001
e
L.
30.000.000
L.
1.050.000
L.
30.000.001
e
L.
40.000.000
L.
950.000
L.
40.000.001
e
L.
50.000.000
L.
850.000
L.
50.000.001
e
L.
60.000.000
L.
750.000
L.
60.000.001
e
L.
60.300.000
L.
650.000
L.
60.300.001
e
L.
70.000.000
L.
550.000
L.
70.000.001
e
L.
80.000.000
L.
450.000
L.
80.000.001
e
L.
90.000.000
L.
350.000
L.
90.000.001
e
L.
90.400.000
L.
250.000
L.
90.400.001
e
L.
100.000.000
L.
150.000
L.
100.000.001
e

oltre
L.
100.000

Una ulteriore detrazione pari a L. 70.000, rapportate al periodo di pensione nell'anno, è prevista per redditi non superiori a 18 milioni composti soltanto da trattamenti pensionistici. La detrazione spetta anche se, alla formazione del reddito, oltre al predetto importo concorre anche il reddito dell'unità immobiliare adibita dal contribuente ad abitazione principale.
III. 2) - DETRAZIONI PER ONERI
Per gli oneri sostenuti a far tempo dal 1.1.98 la percentuale ammessa in detrazione, a condizione che gli oneri non siano deducibili nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formare il reddito complessivo, scende dal 22 al 19%.
IV - BASE DI CALCOLO AI FINI DELL IMPOSTA SUL TFR
È aumentato da 500 a 600 mila annue la quota esente ai fini del calcolo dell'imposta sul trattamento di fine rapporto.
V - ADDIZIONALE REGIONALE ALL'IRPEF
È istituita a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 1° gennaio 1998 una addizionale regionale all'imposta sul reddito delle persona fisiche, non deducibile da alcuna imposta, tassa o contributo, alla quale si applicano per tutti gli aspetti non espressamente disciplinati, le disposizioni previste per l'IRPEF. L'aliquota fissata dal decreto per gli anni 1998 e 1999 nella misura dello 0,50% su tutto il territorio nazionale; per ogni anno successivo ciascuna Regione con proprio provvedimento stabilirà la misura dell'aliquota tra lo 0,50% e l'1%. L'addizionale, da calcolare sullo stesso imponibile IRPEF al netto degli oneri deducibili, è dovuta solo se risulta dovuta l'IRPEF, al netto delle detrazioni e dei crediti d'imposta. Per i redditi di lavoro dipendente, equiparati e sostitutivi, e per quelli assimilati, il sostituto d'imposta è tenuto a:
a) trattenere l'addizionale all'atto della effettuazione delle operazioni di conguaglio dell'IRPEF;
b) indicare l'importo trattenuto nella certificazione unica da consegnare all'interessato;
c) versare l'importo trattenuto con le modalità e nei termini previsti per il versamento delle ritenute risultanti dalle operazioni di conguaglio, alla Regione in cui il contribuente ha
il domicilio fiscale alla data del conguaglio stesso.
La ritenuta d'acconto sui redditi di lavoro autonomo di cui all'art.25 del D.P.R. 29 settembre 1973, n°. 600 passa, a decorrere dal 1° gennaio 1998 dal 19% al 20%. Poiché le modifiche riguardano ritenute alla fonte il cui presupposto sorge al momento della corresponsione del compenso, la nuova aliquota si applicherà sui compensi corrisposti a partire dal 1° gennaio prescindendo dalla circostanza che il beneficiario abbia emesso fatture o parcelle nel corso del 1997 con l'indicazione di una ritenuta diversa. Non è necessario che vengano modificate le fatture già emesse, dato che nessuna norma obbliga che la fattura rechi l'indicazione delle ritenute da applicare.
Con la presente circolare si è inteso dare un primo quadro delle innovazioni intervenute in materia fiscale che costituisce la base per una prima immediata applicazione delle nuove norme da parte delle strutture interessate.
Si fa riserva ove fosse necessario di fornire ulteriori chiarimenti, anche di carattere operativo, in conseguenza di diverse nuove istruzioni da parte del Ministero delle Finanze oltre quelle contenute nella circolare n°. 326/E del 23 dicembre 1997 allegata alla circolare n°. 263 del 24 dicembre 1997 della Direzione Centrale Contributi.
Eventuali problematiche dovranno essere rappresentate a questa Direzione Generale, Direzione Centrale Ragioneria e Finanza, Ufficio Normativa Fiscale.


IL DIRETTORE GENERALE
TRIZZINO